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Successione e Plusvalenza: Chiarimenti in merito alla cessione di immobile che ha usufruito dell’agevolazione del Superbonus
Autore: Dott. Pierpaolo Molinengo
In caso di cessione di un immobile oggetto di interventi agevolati con il Superbonus, è necessario distinguere la quota pervenuta per successione da quella acquistata a titolo oneroso. Sulla prima non deve essere applicata la plusvalenza, la seconda, invece, è interamente e completamente imponibile.
Sull’argomento è intervenuta l’Agenzia delle Entrate attraverso la risposta n. 208 del 23 ottobre 2024, quando ha fornito una serie di chiarimenti ad un contribuente, che chiedeva alcune informazioni sulla disciplina della plusvalenza degli immobili ereditati e ristrutturati beneficiando delle agevolazioni previste dal Superbonus.
Ma entriamo un po’ nel dettaglio e cerchiamo di capire cosa prevede la disciplina al riguardo.
Successione e plusvalenza da Superbonus
Attraverso la risposta 208/2024, l’Agenzia delle Entrate ha ricordato che – nel momento in cui siano stati effettuati dei lavori ammessi al Superbonus e gli stessi siano stati terminati da meno di dieci anni – si viene a configurare l’obbligo di applicare la plusvalenza anche quando i lavori sono stati realizzati unicamente nelle parti comuni dell’edificio condominiale.
La premessa si è resa necessaria a seguito di una richiesta di chiarimenti inoltrata da un contribuente, proprietario di un immobile, del quale è entrato in cui possesso al 50% attraverso una compravendita effettuata dal coniuge in regime di comunione dei beni e al 50% per successione a seguito del decesso del coniuge.
L’immobile non è stato adibito ad abitazione principale. I lavori agevolati con il Superbonus sono stati effettuati sulle parti condominiali (nel caso preso in esame era spettata una detrazione del 110%). Il contribuente aveva optato per la cessione del credito d’imposta.
La richiesta del contribuente
L’istante, avendo intenzione di cedere l’immobile, ha chiesto all’Agenzia delle Entrate se è necessario applicare la plusvalenza imponibile anche sugli interventi agevolati effettuati sulle parti condominiali dell’immobile. Ma, soprattutto, nel caso in cui la risposta dovesse essere positiva, se la plusvalenza debba essere applicata sull’intera quota dell’immobile o solo sul 50%, dato che per metà è stato acquisito per successione.
L’Agenzia delle Entrate prima di addentrarsi nella risposta ha sottolineato come la Legge di Bilancio 2024 – nello specifico la Legge n. 213/2023, all’articolo 1, commi da 64 a 67 – abbia introdotto la plusvalenza immobiliare imponibile nel caso in cui un contribuente ne dovesse cedere uno oggetto di un intervento agevolato ai sensi dell’articolo 119 del Decreto Legge n. 34/2020, per i quali spettano le detrazioni previste dal Superbonus.
Volendo entrare un po’ più nel dettaglio, il legislatore ha inserito la lettera b-bis) al comma 1 dell’articolo 67 del Tuir, che si occupa di redditi diversi: è stata introdotta l’imponibilità delle plusvalenze realizzate a seguito della vendita di un immobile sui quali sono stati effettuati degli interventi agevolati con il Superbonus. Dall’imposizione, ad ogni modo, sono stati esclusi gli immobili ottenuti per successione e quelli che vengono utilizzati come abitazione principale dal cedente e dai suoi familiari per la maggior parte dei dieci anni che hanno preceduto la vendita.
A partire dal 1° gennaio 2024, quando vengono realizzate delle cessioni di immobili oggetto di intervento agevolato con il Superbonus, è prevista l’applicazione di un’imposta sostitutiva pari al 26%.
I chiarimenti ufficiali sulla successione ed il Superbonus
Sulla cessione degli immobili oggetto di interventi agevolati con il Superbonus, l’Agenzia delle Entrate ha fornito una serie di chiarimenti attraverso la circolare n. 13/2024, nella quale ha sottolineato che ai fini dell’emersione della plusvalenza tassabile, non ha importanza:
La tipologia d’interventi (trainanti o trainati) effettuati in relazione all’immobile oggetto di cessione; in altri termini, non occorre, ai fini della verifica della sussistenza del presupposto impositivo di cui alla lettera bbis) sopra citata, che sulla singola unità immobiliare siano stati effettuati anche interventi trainati, ma è sufficiente la circostanza che siano stati effettuati interventi ammessi al Superbonus sulle parti comuni dell’edificio di cui fa parte l’unità immobiliare ceduta a titolo oneroso.
Questo significa, in altre parole, che le plusvalenze tassabili si vengono a determinare nel caso in cui gli interventi agevolati con il Superbonus siano terminati da meno di dieci anni, indipendentemente dal fatto che i lavori siano stati effettuati sullo stesso immobile o sulle parti comuni del condominio.
Il caso preso in esame
Tornando nello specifico sul caso preso in esame, l’Agenzia delle Entrate ha spiegato che è necessario fare una distinzione tra la quota dell’immobile acquisita per successione e quella ottenuta a titolo oneroso: la prima è esclusa dalla tassazione, le seconda è imponibile.
Questo significa che la plusvalenza deve essere assoggettata a tassazione per il 50%.
Successioni e donazioni, le nuove regole 2025 favoriscono i trasferimenti delle aziende
Fra le tante novità in vigore dal 1° gennaio 2025 che riguardano le successioni e le donazioni, una importante esenzione riguarda i trasferimenti che determinino un rafforzamento del controllo già esistente dell’azienda. Fino allo scorso 31 dicembre 2024, per questo tipo di donazioni, era previsto il versamento di un tributo, ora non più .
Ma vediamo quali sono le nuove regole in vigore che hanno un impatto diretto anche sulle donazioni.
Successioni e donazioni, le nuove regole in vigore
Grazie alle nuove regole sulle successioni e sulle donazioni viene estesa l’esenzione prevista per i trasferimenti delle aziende all’interno della famiglia. L’esenzione dal pagamento dei tributi è limitata alle operazioni che hanno come beneficiari i discendenti ed il coniuge e abbiano come oggetto aziende, rami d’azienda, quote sociali e azioni di società per azioni e di società per accomandita per azioni. Oggetto dei trasferimenti effettuati attraverso delle donazioni possono essere anche aziende nelle quali siano in vigore dei patti di famiglia ai sensi degli articoli 768-bis e seguenti del Codice Civile.
Questo significa, in altre parole, che dalle operazioni non sono escluse dall’esenzione del versamento delle imposte le quote di società di persone e le imprese individuali.
L’ottenimento del beneficio, ad ogni modo, risulta essere subordinato ai seguenti casi:
- attraverso il trasferimento viene acquisito il controllo della società ai sensi dell’articolo 2358, primo comma, n. 1 del codice civile;
- grazie al trasferimento si viene a determinare un’integrazione del controllo già esistente.
Nel caso in cui la partecipazione ereditaria non desse la possibilità di acquisire il controllo dell’azienda o la sua integrazione viene applicata l’imposta.
Quando nell’operazione vengono coinvolte delle aziende o dei rami d’azienda, il riconoscimento dell’agevolazione avviene solo e soltanto a condizione che gli aventi causa continuino ad esercitare l’attività di impresa per un periodo non inferiore a 5 anni a partire dalla data nella quale è stato effettuato il trasferimento.
Soffermandosi, invece, sulle quote sociali o sulle azioni, i beneficiari delle donazioni devono rimanere in possesso del controllo per almeno cinque anni dalla data di apertura della successione. Nel caso in cui la successione abbia come oggetto quote sociali in società di persone, gli eredi saranno tenuti a mantenere la titolarità per un periodo pari ad almeno cinque anni.
Imposta sulle successioni, i casi di esenzione
Come abbiamo visto, in caso di donazioni o successioni di aziende è prevista l’esenzione dall’imposta di successione.
Volendo schematizzare al massimo, le operazioni per le quali si ha diritto ad ottenere l’esenzione dall’imposta sulle successioni sono i trasferimenti anche quando siano effettuati tramite i patti di famiglia – previsti dagli articoli 768-bis e seguenti del Codice Civile – a favore del coniuge e dei discendenti di:
- aziende o rami di aziende;
- quote sociali e azioni mediante cui è acquisito il controllo o è aumentato il controllo già esistente.
Gli eredi o donatari sono vincolati per almeno cinque anni:
- per le aziende o i rami di azienda a proseguire l’attività;
- per quote sociali e le azioni a continuare a detenere il controllo;
- per le altre quote sociali continuare a detenere la loro titolarità.
Molto importante, per la conclusione delle suddette operazioni è che gli aventi causa – nel momento in cui presentano la dichiarazione di successione, l’atto di donazione o il patto di famiglia – rendano un’apposita dichiarazione attraverso la quale si impegnino a continuare l’attività, oppure, in alternativa, a detenere il controllo o la titolarità del diritto.
Nel caso in cui l’impegno non dovesse essere rispettato, i diretti interessati perdono il diritto all’agevolazione e sono tenuti a versare l’imposta nella misura ordinaria alla quale dovrà essere aggiunta una sanzione del 30% ai sensi dell’articolo 13 del D.lgs n. 471 del 18 dicembre 1997. Oltre che agli interessi di mora che devono essere versati a partire dalla data nella quale l’imposta doveva essere pagata.
Le agevolazioni che abbiamo appena visto si applicano anche ai trasferimenti di azioni e di quote sociali di imprese che siano residenti fiscalmente in uno dei paesi che appartengono all’Unione europeo o allo Spazio Economico Europeo.
Successioni, le novità introdotte a partire dal 1° gennaio 2025 in materia di autoliquidazione delle imposte
Dott. Pierpaolo Molinengo – Giornalista economico-finanziario specializzato in fisco, tasse ed economia.
Come è noto, il 2 ottobre 2024 è stato pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale il D. L.gs n. 139/2024 attraverso il quale sono stati introdotti diverse novità che riguardano:
- l’imposta di registro;
- l’imposta di successione e donazione;
- il bollo e i servizi ipotecari e catastali.
Le novità introdotte attraverso il decreto, in estrema sintesi, servono ad attuare quanto previsto della Legge Delega per la riforma fiscale n. 111/2023.
Cerchiamo in quest’articolo di analizzare nel dettaglio cosa prevede la normativa e, soprattutto, quali sono le novità più importanti introdotte a partire dallo scorso 1° gennaio 2025.
Imposta di successione, come funzionava fino al 31 dicembre 2024
Gli obiettivi che si è prefissato il Decreto Legislativo n. 139/2024 sono ben precisi e sono stati delineati attraverso l’articolo 10 della Legge Delega. Questa norma ha previsto un sistema attraverso il quale il contribuente ha la possibilità di autoliquidare l’imposta sulle successioni.
Con le modifiche che sono state apportate dal Testo Unico sulle Successioni (stiamo parlando del Decreto Legislativo n. 36/1990) il legislatore è intervenuto direttamente sulle procedure per liquidare e versare l’imposta.
Fino al 31 dicembre 2024 la norma prevedeva che, nel caso in cui si aprissero delle successioni, ci si dovesse muovere come segue:
- dopo aver inviato telematicamente la dichiarazione di successione o presentato la dichiarazione di successione cartacea all’ufficio competente nei casi ammessi dal Testo Unico 380/90 e provveduto alla liquidazione delle imposte accessorie dovute (imposta ipotecaria, catastale, bollo e tributi speciali), il contribuente doveva aspettare la liquidazione dell’imposta successoria principale (se dovuta) da parte dell’Agenzia;
- al contribuente veniva notificato l’avviso di liquidazione nel termine decadenziale di tre anni dalla data di presentazione della dichiarazione di successione;
- nel caso in cui gli uffici competenti avessero ritenuto che la dichiarazione fosse stata incompleta o infedele avevano la possibilità di procedere con la rettifica e la liquidazione della maggiore imposta complementare. L’atto doveva essere notificato entro due anni dal pagamento dell’imposta principale, pena la decadenza della stessa;
- nel caso in cui la dichiarazione di successione risulti essere stata omessa, l’imposta viene accertata d’ufficio e liquidata.
Successioni, cosa è cambiato dal 1° gennaio 2025
Le novità più importanti, per quanto riguarda le imposte di successione, sono intervenute dal 1° gennaio 2025 per le successioni apertesi da quella a data in poi .
Le più importanti sono le seguenti:
- L’imposta di successione deve essere autoliquidata dal contribuente solo per le successioni aperte a partire dal 01/01/2025, mentre per quelle aperte prima di tale data l’imposta continua ad essere liquidata dagli uffici competenti per la lavorazione.
In caso di trust testamentario, il trustee può decidere di effettuare il versamento dell’imposta, anticipatamente rispetto al momento in cui vengono attribuiti i beni ai beneficiari finali, optando in dichiarazione per tale modalità di pagamento, indipendentemente dalla data di apertura della successione. - l’imposta di successione deve essere versata entro 90 giorni dal termine di presentazione della dichiarazione. Il contribuente, in alternativa a quanto abbiamo visto, ha la possibilità di versare l’imposta sulle successioni autoliquidata nella misura non inferiore al 20% – rispettando sempre il termine dei 90 giorni -, mentre il restante 80% può essere versato in 8 rate trimestrali o, se si tratta di un importo superiore a 20.000 euro, in 12 rate trimestrali. Se l’importo dovesse essere inferiore a 1.000 euro non può essere rateizzato;
- per le imposte ipotecaria e catastale è confermato il termine di liquidazione e versamento che deve essere effettuato entro e non oltre i termini previsti per la presentazione della dichiarazione stessa
- quando dovesse essere presentata una nuova dichiarazione sostitutiva o integrativa è necessario autoliquidare l’imposta nuovamente.
Imposta di successione per gli eredi giovani
Attraverso il Decreto Legislativo n. 139/2024 viene introdotta un’agevolazione nel caso vi sia un unico erede con un’età inferiore a 26 anni. Nel caso in cui all’interno dell’asse ereditario ci siano degli immobili, le banche e gli altri eventuali intermediari finanziari hanno l’obbligo di permettere lo svincolo delle attività cadute in successione, almeno entro i limiti necessari per permettere all’erede di versare le imposte catastali, ipotecarie e di bollo.
A questo punto gli uffici preposti verificheranno che l’autoliquidazione delle imposte e delle tasse effettuate dal contribuente risulti regolare: nel caso in cui fosse necessario gli uffici provvederanno a correggere eventuali errori della base imponibile o dell’imposta dovuta.
Se dovesse risultare una maggiore imposta da versare, gli uffici provvederanno a notificare al contribuente un avviso di liquidazione – operazione da effettuarsi entro due anni dalla data di presentazione della dichiarazione di successione – con l’invito a provvedere ad effettuare il versamento entro 60 giorni.
Le due principali novità normative, quindi, devono essere considerate:
- imposta principale, ossia quella che viene liquidata dagli eredi, che la devono effettuare sulla base di quanto si evince dalla dichiarazione;
- imposta complementare – o maggiore imposta – che viene liquidata dagli uffici competenti, che viene calcolata in seguito alle rettifiche effettuate a seguito degli accertamenti d’ufficio.
A seguito di questi nuovi procedimenti di autoliquidazione, il legislatore ha provveduto ad eliminare la definizione di imposta suppletiva.
La presentazione della dichiarazione deve avvenire unicamente per via telematica. La spedizione tramite raccomandata è permessa unicamente ai soggetti non residente: in quest’ultimo caso la data della presentazione della dichiarazione coincide con quella di spedizione.
Dal 1 Gennaio 2025: novità fiscali in materia di successioni, donazioni e trust
Dal 1° gennaio 2025 entreranno in vigore importanti modifiche fiscali per le successioni apertesi da quella data nonché per atti pubblici, atti giudiziari pubblicati o emanati, scritture private autenticate o presentate per la registrazione nonché per gli atti a titolo gratuito.
Le modifiche sono state introdotte dal recente D. Lgs. n. 139 del 18 settembre 2024, (pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 231 del 2 ottobre 2024) che ha introdotto una serie di modifiche per la razionalizzazione dell’imposta di registro, dell’imposta sulle successioni e donazioni, dell’imposta di bollo e di altri tributi indiretti diversi dall’IVA.
L’intervento rientra nel più ampio piano di riforma fiscale già delineato dalla legge n. 111 del 2023, finalizzato a semplificare il sistema tributario, ridurre gli adempimenti ed eliminare micro-tributi di scarso impatto economico e di allineamento della disciplina alle più recenti sentenze di legittimità.
Le modifiche principali in materia di successioni e donazioni possono riassumersi come segue:
- Revisione del Testo Unico Successioni e Donazioni: il decreto apporta una revisione complessiva del D. Lgs. n. 346/1990, aggiornando necessariamente denominazioni, termini ed accorpando in esso le modalità di determinazione dell’imposta, le aliquote e le franchigie. L’imposta si applicherà non solo a successioni e donazioni, ma anche a trasferimenti gratuiti di beni e diritti, inclusi quelli derivanti da trust e altri vincoli di destinazione.
- Base imponibile e liberalità:
- Esclusione del donatum dal calcolo del relictum ai fini dell’imposta sulle successioni, sia per le aliquote che per le franchigie.
- Esclusione dell’imposta per le liberalità d’uso (art. 770, comma 2 del c.c.) e per le donazioni di modico valore, in conformità agli articoli 742 e 783 del Codice Civile.
- Donazioni remuneratorie rimangono soggette a imposta.
- Trust e aliquote maggiorate: Per i trust, l’imposta viene determinata al momento del conferimento dei beni o dell’ apertura della successione, con aliquote più elevate qualora non sia possibile individuare la categoria di beneficiari, escludendo l’applicazione delle franchigie.
- Trasferimenti d’impresa familiare: Vengono semplificate le disposizioni per facilitare i trasferimenti d’azienda all’interno della famiglia, agevolando la continuità imprenditoriale sempre con esenzione dall’imposta.
- Semplificazione delle dichiarazioni e autoliquidazione:
- Dal 01.01.2025, il dichiarante dovrà provvedere anche all’ autoliquidazione dell’imposta di successione (calcolando l’imposta stessa se dovuta) assieme alle altre imposte (ipotecaria, catastale, tassa ipotecaria e bollo) con successivo controllo da parte dell’Agenzia delle Entrate.
- Le dichiarazioni di successione saranno semplificate, presumibilmente tramite l’adozione di una nuova versione del Modello Unico, con invio telematico dello stesso e riduzione dei documenti allegati.
- Le banche e intermediari finanziari possono sbloccare i beni ereditari prima della presentazione della dichiarazione di successione, a favore di eredi unici di età non superiore a 26 anni, per il pagamento delle imposte.
- Modifica degli interessi: Eliminata la misura fissa degli interessi (4,5% per ogni semestre), che verranno ora determinati secondo criteri variabili.
Imposte ipotecarie e catastali:
Per operazioni a favore dello Stato o di altre pubbliche amministrazioni, tali imposte non saranno più dovute. Invece, le volture catastali saranno soggette a tariffe più elevate, i nuovi importi sono riportati negli allegati al Decreto.
Aggiornamento del software DE.A.S. della Geo Network srl
Come di consueto, il software di riferimento per la gestione di ogni pratica successoria: DE.A.S. sarà già aggiornato a tutte le novità fiscali introdotte dal D. Lgs. 139/2024 e dalla legge finanziaria 2025 per garantire che ogni calcolo, liquidazione, invio telematico e la gestione successiva della dichiarazione sia sempre in piena conformità alle ultime disposizioni di legge.
La nuova versione 2025 di DE.A.S. sarà disponibile per il download a partire dal 01.01.2025 con tutte le consuete garanzie di massima affidabilità, facilità d’uso e gestione completa di ogni successiva fase inerente la pratica stessa che hanno reso DE.A.S. il software leader assoluto in Italia utilizzato con soddisfazione da migliaia di CAF, professionisti e contribuenti.
Riforme Imminenti nelle Imposte di Successione, Donazione e Altre Tasse
Dalle ultime notizie apparse sulla stampa, il Governo si appresta a introdurre importanti modifiche alle normative fiscali che interessano le imposte di successione e donazione, l’imposta di bollo, e altri specifici tributi legati ai servizi dell’Agenzia delle Entrate.
Le modifiche sono previste da un decreto legislativo all’esame del Consiglio dei Ministri, la cui bozza è stata anticipata oggi dall’AGI (Agenzia Giornalistica Italia) ed inquadrato nel più ampio processo di riforma fiscale del Paese.
L’art. 10 della bozza di legge delega prevede che il Governo nel procedere alla revisione dell’imposta sulle successioni e donazioni, dell’imposta di bollo e degli altri tributi indiretti diversi dall’Iva, tenga conto:
“di specifici principi e criteri direttivi tesi a: razionalizzare la disciplina dei singoli tributi, anche mediante l’accorpamento o la soppressione di fattispecie imponibili ovvero mediante la revisione della base imponibile o della misura dell’imposta applicabile; prevedere il sistema di autoliquidazione per l’imposta sulle successioni e per l’imposta di registro; semplificare la disciplina dell’imposta di bollo e dei tributi speciali anche in considerazione della dematerializzazione dei documenti e degli atti; applicare un’imposta, eventualmente in misura fissa, sostitutiva dell’imposta di bollo, delle imposte ipotecaria e catastale, dei tributi speciali catastali e delle tasse ipotecarie, per gli atti assoggettati all’imposta di registro e all’imposta sulle successioni e donazioni e per le conseguenti formalità da eseguire presso il catasto e i registri immobiliari;
In sostanza, le novità più importanti previste nella bozza di decreto legislativo in materia successoria riguarderanno:
- una ulteriore semplificazione delle informazioni da indicare nella dichiarazione di successione con conseguente e probabile rimodulazione dell’attuale modello telematico di dichiarazione di successione e di voltura catastale composto, com’è noto, dal Frontespizio e da altri 16 Quadri (dal Quadro EA al Quadro ER);
- presumibile accorpamento delle varie imposte accessorie (Ipotecaria, catastale, bollo, tassa ipotecaria e tributi speciali) in una unica imposta eventualmente stabilita in misura fissa;
- estensione dell’autoliquidazione dell’imposta di successione (se dovuta) direttamente nella dichiarazione di successione con la previsione, tuttavia, del suo pagamento entro i 90 gg. successivi alla data della sua presentazione;
- possibilità per i non residenti in Italia di inviare la dichiarazione di successione tramite raccomandata od altri mezzi che garantiscono la certezza della data di spedizione e non necessariamente per via telematica che resterà la forma richiesta in via principale.
La bozza del decreto prevede inoltre l’introduzione di norme per uniformare il trattamento fiscale delle donazioni, inclusa la possibilità di detrarre le imposte pagate all’estero e conferma la normativa sulle liberalità, con accertamenti delle liberalità indirette solo a seguito di dichiarazioni rese durante controlli fiscali. Le nuove regole di territorialità precisano che, in caso di trust stabiliti da disponenti residenti in Italia, l’imposta dovrà coprire tutti i beni e diritti trasferiti. Per i non residenti, invece, l’imposta si applicherà solo ai beni presenti in Italia. Inoltre, per i trust testamentari, il disponente può optare per il pagamento anticipato del tributo, semplificando così la procedura di trasferimento.
La riforma mira infine a facilitare i passaggi generazionali di aziende o quote societarie attraverso l’esenzione dall’imposta di successione per i trasferimenti effettuati anche tramite trust o patti di famiglia, a condizione che il controllo dei beni trasferiti sia mantenuto per un periodo minimo di cinque anni.
Resta da vedere tuttavia la portata effettiva di queste modifiche ed il loro impatto operativo sul sistema fiscale e sugli adempimenti a carico dei contribuenti che diventeranno più chiari solo con l’approvazione definitiva del decreto e con la pubblicazione dei dettagli attuativi, del nuovo modello di dichiarazione di successione presumibilmente ridotto e delle nuove specifiche tecniche, ognuno dei quali richiederà propri tempi materiali di adozione.
Naturalmente il software DE.A.S. della Geo Network, da sempre standard di riferimento in Italia per la gestione di ogni tipologia di dichiarazione di successione e voltura catastale, sarà aggiornato in tempo reale alle ultime disposizioni di legge ed alle relative specifiche tecniche emanate dall’Agenzia delle Entrate per poter assicurare, come sempre, la stessa facilità d’uso, velocità e correttezza in ogni adempimento connesso alla presentazione di dichiarazioni di successione ed all’ autoliquidazione delle imposte dovute.
E’ valida la transazione con cui un futuro erede rinunzia a far accertare la simulazione di una donazione?
Transazione ereditaria e divieto dei patti successori.
Con la sentenza n. 366/2024 la Corte di Cassazione è tornata ad affrontare una tematica molto delicata in materia successoria, e cioè i limiti di validità degli accordi relativi a delle successioni non ancora aperte.
L’art. 458 c.c. stabilisce che è nulla ogni convenzione con cui qualcuno dispone della propria successione oppure dispone o rinunzia a diritti che gli possono spettare su una successione non ancora aperta.
Si tratta dei c.d. “patti successori” che sono vietati dal nostro ordinamento, sia per ragioni di ordine giuridico che morale.
L’unica fonte della delazione ereditaria è la legge o il testamento mentre non è possibile disporre della propria o altrui successione con lo strumento contrattuale.
L’accordo bilaterale concluso con un altro soggetto con cui si dispone della propria successione (c.d. “patti successori istitutivi”) urterebbe con il principio successorio fondamentale della libertà testamentaria, che consente ad ogni soggetto di revocare o modificare il proprio testamento fino all’ultimo istante della propria vita.
L’accordo con cui si dispone o si rinunzia ai diritti su una successione altrui non ancora aperta (c.d. “patti successori dispositivi” e “rinunziativi”) costituirebbe, poi, un “incentivo” del desiderio della morte altrui perchè si indurrebbe a speculare sui diritti che si conta di ricevere da una successione altrui quando il soggetto della cui successione si tratta è ancora in vita.
Non sempre è agevole individuare le fattispecie che rientrano nel divieto dei patti successori per cui la giurisprudenza in più occasioni è stata chiamata a delinearne i confini di ammissibilità.
Non costituiscono ipotesi di patti successori vietati le donazioni cum moriar e si praemoriar ovvero le donazioni fatte a termine iniziale della morte del donante oppure alla condizione sospensiva della sua premorienza.
In questo caso non ci si trova di fronte a patti successori in quanto il donatario acquista il diritto per effetto del contratto inter vivos e non per successione, per cui la morte del donante non costituisce la causa dell’attribuzione ma è solo l’evento che determina l’efficacia della donazione già conclusa.
Altra ipotesi che non rientra nel divieto dei patti successori è il contratto a favore del terzo con prestazioni da eseguirsi dopo la morte dello stipulante, espressamente previsto dall’art. 1412 c.c.
Si tratta di un atto inter vivos in cui la stipulazione a favore del terzo è immediata mentre è solo la sua materiale esecuzione che è differita dopo l’evento morte ma tale evento non rappresenta la causa dell’attribuzione che, invece, trova la sua fonte nel contratto.
Con la recente sentenza n. 366 del 5 gennaio 2024 la Cassazione ha analizzato il caso della transazione tra una madre e due figli relativa ad un giudizio tra essi pendente avente ad oggetto la successione paterna.
Il giudizio si era concluso con due atti di conciliazione: il primo, con cui sono stati attribuiti degli immobili alla figlia la quale si era impegnata a non ingerirsi nella divisione del restante patrimonio paterno tra la madre ed il figlio maschio, il secondo, avente ad oggetto l’accordo transattivo di divisione tra la madre ed il figlio con cui a quest’ultimo è stata attribuita la nuda proprietà dei beni ed alla madre l’usufrutto.
Deceduta la madre, la figlia ha agito in giudizio chiedendo che fosse accertata la natura simulata dell’atto transattivo tra la madre ed il figlio, sostenendo che questo rappresentasse in realtà una donazione della madre in favore del figlio lesiva della legittima della figlia.
La Cassazione ha ritenuto che la figlia con il primo atto conciliativo si è esclusivamente impegnata a non ingerirsi nella restante divisione del patrimonio paterno tra la madre e l’altro figlio e, quindi, aveva rinunziato ad avanzare pretese sull’eredità paterna, ma ciò non implica anche la sua rinunzia a far valere la simulazione della donazione tra la madre ed il figlio maschio e la conseguente lesione della legittima della figlia sulla successione materna.
Infatti, la rinunzia contenuta nell’atto conciliativo non poteva riguardare i diritti relativi alla successione della madre (anche se in questa erano ricompresi i medesimi beni da quest’ultima ricevuti per successione dal coniuge) in quanto una tale disposizione è nulla ex art 458 c.c. poichè in tal modo si sta rinunziando a diritti relativi ad una successione (quella della madre) non ancora aperta.
La Cassazione conclude, quindi, affermando che “è nulla per contrasto con il divieto di cui all’art. 458 cod. civ. la transazione con la quale uno dei futuri eredi, quando è ancora in vita la de cuius, rinunci a vantare i diritti, anche quale legittimario, sulla futura successione, ivi incluso il diritto a fare accertare la natura simulata degli atti di disposizione posti in essere dalla de cuius in quanto idonei a dissimulare
donazione”
Come calcolare correttamente il valore dei beni dovuti al legittimario pretermesso a seguito del favorevole esito della sua azione di riduzione?
una recente sentenza della Corte di Cassazione – n. 31125 del 8 Novembre u.s. – ha sciolto le incertezze sulla procedura corretta da seguire per determinare il valore dei beni caduti in successione nel caso di favorevole pronuncia di accoglimento dell’azione di riduzione esperita da parte di un legittimario pretermesso.
autore: Andreana Hedges
Gli articoli 553 e seguenti del codice civile delineano le regole per l’esercizio del diritto di reintegra del legittimario pretermesso. La legittima può essere lesa, infatti, sia da donazioni in vita che da atti testamentari come nel caso esaminato dalla Corte.
La Cassazione ha sottolineato, nella vicenda giudiziaria presa in esame, che il legittimario pretermesso non è automaticamente erede all’apertura della successione testamentaria, ma lo diventa solo con l’esercizio dell’azione di riduzione. Questo principio, già presente in pronunce precedenti, indica che i legittimari pretermessi partecipano alla comunione ereditaria solo attraverso l’esercizio dell’azione di riduzione.
La sentenza evidenzia chiaramente la distinzione tra riduzione e divisione ed indica come vanno stimati il valore dei beni in entrambe le fattispecie:
- per la riduzione, si valuta l’asse ereditario al momento dell’apertura della successione,
- per la divisione, invece, si considera il valore venale al momento della divisione.
Con l’accoglimento dell’azione di riduzione da parte del legittimario pretermesso si instaura una comunione tra l’erede istituito e il legittimario, con regole ordinarie per lo scioglimento e attualizzazione del valore al momento effettivo dello scioglimento.
La Cassazione civile ha accolto questo motivo, affermando che il legittimario pretermesso diventa erede solo con l’esito positivo dell’azione di riduzione e non al momento dell’apertura della successione.
Di conseguenza, cassava le sentenze impugnate, stabilendo un principio di diritto e rinviando la causa al giudice d’appello in una composizione diversa.
La sentenza conclude affermando che l’errore della Corte di merito è stato nel non applicare le regole della divisione, presumendo erroneamente l’assenza di una comunione estesa a tutti i beni relitti.
Questo principio, secondo la Cassazione, non entra in contrasto con la distinzione tra azioni di riduzione e divisione, poiché nel caso presente, la comunione non era già nata all’apertura della successione.
Cogliamo l’occasione per informare i lettori che Mercoledì 21 Febbraio 2024, nell’ambito del corso di alta formazione Masterclass Successioni 2024 – XI° edizione – si terrà un incontro di studio approfondito su donazioni lesive dei diritti dei legittimari ed azione di riduzione. E’ possibile vedere il programma di tutto il corso sul sito: https://www.geonetwork.it/formazione/masterclass_successioni_2024/
Il coacervo nelle successioni: l’Agenzia delle Entrate ne riconosce l’abrogazione ed elimina il quadro ES nel modello di dichiarazione di successione
finalmente l’Agenzia delle entrate si è allineata alla più recente giurisprudenza consolidata in materia riconoscendo l’abrogazione implicita dell’obbligo di indicare le donazioni effettuate in vita dal de cuius ad eredi e legatari nella dichiarazione di successione.
Dott.ssa Barbara Bosso de Cardona – abilitata alla professione di Notaio
Con il termine coacervo successorio si intende l’operazione con la quale al valore dell’asse ereditario lasciato dal de cuius al momento dell’apertura della successione (denominato relictum) viene aggiunto fittiziamente il valore del donatum, ossia delle donazioni effettuate in vita dal defunto.
Tale operazione di calcolo è formalmente prevista dall’art. 8, comma 4 del TUS (D.lgs 346/1990), il quale, però, nonostante la riforma che ha ristrutturato l’impianto dell’imposta di successione e donazione, non è stato mai formalmente abrogato.
Ciò ha dato luogo a dei contrasti tra la giurisprudenza, da un lato, e la prassi applicativa degli Uffici dell’Amministrazione Finanziaria, dall’altro, sulla vigenza o meno dell’operatività del coacervo anche dopo la riforma del 2006.
Secondo la precedente normativa, l’imposta di successione e donazione era calcolata secondo un sistema di aliquote progressive per scaglioni per cui, al fine di determinare correttamente l’aliquota applicabile, bisognava considerare anche il valore del donatum, ai sensi dell’art. 8 del TUS.
Il decreto legge 262/2006 ha ripristinato l’imposta di successione e donazione (che era stata soppressa nel 2001) per cui dal 29 novembre 2006 è “ritornata in vita” l’imposta di successione e donazione, nel nuovo impianto impositivo stabilito dalla legge 342/2000 che ha sostituito all’aliquota progressiva per scaglioni il nuovo sistema con aliquote determinate sulla base dei rapporti di parentela e delle franchigie previste dalla legge.
Nonostante la nuova struttura, l’art. 8 del TUS non è stato abrogato e ciò ha dato luogo ai predetti contrasti interpretativi.
Secondo l’orientamento espresso più volte anche dalla Corte di Cassazione, con la riforma dell’imposta di successione e donazione ed il conseguente superamento del sistema di tassazione con aliquote progressive per scaglioni è venuto meno anche l’istituto del coacervo, anche se formalmente il legislatore ha “dimenticato” di abrogare l’art. 8 del TUS che lo prevedeva.
Secondo, invece, l’Agenzia delle Entrate, l’istituto del coacervo è rimasto in vita anche con il nuovo sistema impositivo, in quanto la riunione fittizia è comunque diretta a stabilire l’eventuale superamento delle franchigie previste dalla nuova normativa, per cui l’Ufficio ha sempre continuato a richiedere ed applicare ai fini successori il valore delle donazioni effettuate in vita dal de cuius.
Solo con la recente Circolare n. 29/E del 19 ottobre 2023 l’Agenzia delle Entrate ha recepito l’ormai consolidato orientamento giurisprudenziale ed ha affermato che:
“Ai soli fini dell’imposta di successione, l’istituto del coacervo “successorio” deve ritenersi non più attuale, con la conseguenza che lo stesso non può essere applicato né per determinare le aliquote, né ai fini del calcolo delle franchigie. Inoltre, con riferimento al coacervo “donativo”, devono intendersi superati i chiarimenti resi, al riguardo, dalla citata circolare n. 3/E del 2008, paragrafo 4.2, nella parte in cui prevede che, ai fini della determinazione della franchigia, rilevano anche le donazioni effettuate nel periodo «compreso tra il 25 ottobre 2001 (…) e il 29 novembre 2006 (data di entrata in vigore del regime attuale) (…)» . Ne deriva che, ai soli fini dell’imposta di donazione, l’istituto del coacervo “donativo” continua a trovare applicazione, ma dallo stesso vanno escluse le donazioni poste in essere tra il 25 ottobre 2001 e il 28 novembre 2006, periodo in cui la disciplina relativa all’imposta sulle successioni e donazioni risultava abrogata.”
Conseguentemente, in data 8 Novembre 2023 è stato aggiornato il modello della dichiarazione di successione al nuovo orientamento con la pubblicazione da parte dell’Agenzia di un nuovo modello di dichiarazione di successione e domanda di voltura catastale.
In data 9 Novembre 2023, con la tempestività di cui è ben nota, il software DE.A.S. della Geo Network è stato aggiornato al nuovo Modello e le specifiche tecniche di competenza per permettere ad ogni utente di utilizzare immediatamente il nuovo modello per la compilazione e trasmissione delle pratiche.
L’esecutore testamentario e la vendita degli immobili: come si presenta la dichiarazione e chi paga le imposte?
Da sempre le posizioni di esecutore testamentario o curatore dell’eredità giacente sono controverse dal punto di vista delle modalità con cui sono tenuti a presentare la dichiarazione e pagare le relative imposte.
Più semplice era la situazione quando, con il modello cartaceo, si potevano ad esempio mettere già gli eredi calcolando correttamente le imposte, cosa che, in caso di curatore dell’eredità giacente, ma anche in caso di esecutore testamentario, con il nuovo modello non si può fare.
Tra le questioni più gettonate è la corretta soluzione fiscale del caso in cui venga nominato un esecutore testamentario con l’obbligo a suo carico di vendere gli immobili oggetto di successione e trasferire il ricavato ad alcuni eredi/legatari nominati.
In questo caso come presenta la successione l’esecutore? Inserisce gli immobili e vi paga le relative imposte o applica l’art.44 comma 3 del TUS, essendo la somma da tassare ancora non individuata in quanto il legato di credito finale è al momento sospeso in attesa della vendita, e quindi non inserisce nulla in successione?
La soluzione, fornita dall’Agenzia nella risposta ad interpello n. 471/2019 è, purtroppo, nel senso di sottoporre comunque a tassazione gli immobili. Se infatti è vero che la trascrizione della successione deve avvenire nei confronti dell’esecutore testamentario, quale possessore degli immobili in questione e che egli è annoverato tra coloro che sono tenuti a presentare la dichiarazione di successione, allora egli dovrà inserire gli immobili in successione, pagare le ipocatastali dovute ed, eventualmente, anche l’imposta di successione che verrà liquidata dall’ufficio.
Una volta effettuata la vendita l’esecutore testamentario (ammesso che ciò sia tecnicamente possibile come vedremo tra poco) o i legatari dovranno presentare una dichiarazione integrativa, indicando il ricavato della cessione e la relativa imposta di successione riliquidata, eventualmente procedendo al conguaglio. Non saranno invece ripetibili l’imposta ipotecaria e catastale.
Tutto chiaro, anche se piuttosto oneroso, direi.
Il problema è che il software di controllo dell’Agenzia delle Entrate, necessario step per validare il file che potrà poi essere autenticato e inviato all’Agenzia, non permette che l’esecutore testamentario sia anche erede o comunque imputi a se stesso i beni su cui poi liquidare le imposte (come invece richiesto sia ai sensi della normativa civilistica che gli imputa il possesso dei beni in attesa della vendita; sia ai sensi della normativa fiscale come si è visto nell’Interpello).
Le specifiche del software porevedono infatti che: Se codice carica del frontespizio = 5 (curatore dell’eredità giacente) o 6 (amministratore dell’eredità) o 7 (esecutore testamentario), il dichiarante non deve essere presente nel quadro EA
E allora come fare? L’unica soluzione che viene alla mente è indicare (in questo caso in cui i beni sono a lui attribuiti in attesa della vendita) l’esecutore testamentario come erede dichiarante e devolvere a lui i beni che saranno oggetto di vendita.
Dal punto di vista del calcolo delle imposte è una ricostruzione corretta ed è un sistema per superare l’empasse che non viene preventivamente bloccato in fase di controllo (il software dell’Agenzia non rileva infatti la presenza dell’esecutore); resta chiaro che è una soluzione imperfetta e che qualche Agenzia potrebbe contestarla. Certo, in tal caso, dovrebbe però anche fornire una soluzione alternativa.
Interpello 241/19 garage di proprietà e agevolazione prima casa: è possibile?
Con risposta ad interpello n. 241 del 15 luglio 2019, la Agenzia delle Entrate risponde, in merito alla Agevolazione ‘prima casa’, ad un importante quesito: se si vende solo la casa acquistata con le agevolazioni e si mantiene il garage si possono chiedere nuovamente le agevolazioni?
Il dubbio nasce dal fatto che i richiedenti, dopo aver acquistato una casa e un garage con le agevolazioni, hanno venduto solo la casa mantenendo la proprietà del garage. Detto possesso quindi può inibire il loro diritto ad applicare di nuovo la agevolazione perché contrario ai criteri per la concessione di essa?
La risposta della Agenzia è no.
Nella autocertificazione da rendere infatti il contribuente dichiara di non essere titolare esclusivo o in comunione con il coniuge dei diritti di proprietà, usufrutto, uso e abitazione di altra casa di abitazione nel territorio del comune in cui è situato l’immobile da acquistare e di non essere titolare, neppure per quote, anche in regime di comunione legale su tutto il territorio nazionale dei diritti di proprietà, usufrutto, uso, abitazione e nuda proprietà su altra casa di abitazione acquistata dallo stesso soggetto o dal coniuge con le agevolazioni di cui al presente articolo …”.
Nessun riferimento quindi alla proprietà di pertinenze o,comune di altri immobili accatastati in categorie diverse dalla categoria A e F3, le uniche legate all’uso abitativo.
Ciò significa che chi si trova in questa situazione può chiedere nuovamente l’agevolazione prima casa, a patto che naturalmente,acquisti entro un anno dalla alienazione del precedente immobile. Se sarà così avrà anche il credito d’imposta da poter utilizzare in correlazione al nuovo acquisto; se invece farà scadere l’anno senza procedere al nuovo acquisto agevolato verrà chiamato a scontare l’imposta proporzionale sul primo acquisto oltre a interessi e sanzioni.
E se, nonostante l’intenzione di riacquistare entro l’anno al momento della vendita del primo immobile, si accorgesse, ancora nei termini, di non poter procedere al riacquisto infra-annuale?
Per fortuna l’Agenzia, con Risoluzione 112/2012 ha chiarito che, qualora si autodenunci dichiarando di non poter rispettare il termine per il riacquisto, potrà pagare la sola imposta proporzionale e gli interessi maturati ma non anche la sanzione del 30%; sanzione che invece sarà dovuta se farà scadere il termine rendendo così la propria dichiarazione mendace e subirà l’accertamento dell’Agenzia.